Мы будем жить теперь по-новому или должная осмотрительность ничто, а деловая цель всё

 

С 12 октября 2006 года, а именно с даты принятия Пленумом ВАС РФ постановления №53, в Российской Федерации получила развитие концепция получения налогоплательщиком «необоснованной налоговой выгоды» и «проявления должной осмотрительности». Суть данных концепций состоял в том, что налоговая выгода, то есть уменьшение обязательств налогоплательщика путем предоставления ему различных налоговых льгот, вычетов, пониженных ставок налогообложения, прав на возврат (зачет) могла быть признана необоснованной, то есть не подлежащей применению налогоплательщиком, если доказывалось, что последний действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, а также в том случае, если налогоплательщик вел деятельность преимущественно с контрагентами, не исполняющими налоговые обязательства.

То есть, судебная власть возложила на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные Налоговым кодексом РФ, а именно проверять своих контрагентов на предмет исполнения ими своих налоговых обязательств под угрозой лишения налогоплательщика положенных ему налоговых льгот и освобождений. При этом точные критерии проявления должной осмотрительности нигде не были формализованы, а информация об исполнении бизнес-партнёрами налоговых обязательств налоговым органом налогоплательщику не предоставлялась.

Положения Пленума ВАС РФ о «необоснованной налоговой выгоды» и «проявления должной осмотрительности» применялись в течение 11 лет при рассмотрении практически каждого дела по спору налогоплательщика с налоговым органом связанному с доначислением налогов по результатам выездной налоговой проверки.

Данные концепции не раз подвергались критике различными сообществами, как предпринимателей, так и правозащитниками и в результате этого 18 июля 2017 года вступили в силу поправки в Налоговый кодекс РФ, дополнившие последний статьей 54.1., посвященной возможности ограничения применения налогоплательщиком налоговых льгот, установленных НК РФ.

Суть введенной в НК РФ статьи сводится к тому, что налогоплательщик не имеет право на уменьшение величины уплачиваемых налогов в результате искажения сведений о фактах своей хозяйственной жизни, отраженных в налоговой или бухгалтерском учете.Кроме того, предусмотрено, что налогоплательщик имеет право воспользоваться льготами и преимуществами, установленными НК РФ только по сделкам основной целью которых не является уменьшение налогов и которые исполнены именно теми контрагентами, которые указаны в первичных учетных документах.

Таким образом, с июля месяца 2017 г. вместо концепции «необоснованной налоговой выгоды» и «проявления должной осмотрительности» НК РФ вводит понятие «деловой цели сделки», т.е. наличие в сделке цели, отличной от уменьшения объема уплачиваемых налогов, а так же принцип «реальности хозяйственной деятельности», т.е. фактического исполнения обязательств только теми контрагентами, которые указаны в документах.

Возникает вопрос, будет ли концепция «необоснованной налоговой выгоды» и «проявления должной осмотрительности» применяться одновременно с концепцией «деловой цели сделки» и принципом «реальной хозяйственной деятельности»? Ответ на этот вопрос попыталась дать Федеральная налоговая служба России в своем письме от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@ “О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации”.

Во-первых, налоговый орган разъяснил, что вышеуказанная статья НК РФ направлена на предотвращение использования «агрессивных» механизмов налоговой оптимизации и искажение отчетности. При этом под «агрессивными» механизмами налоговый орган подразумевает как дробление бизнеса (Письмо ФНС от 11 августа 2017 г. N СА-4-7/15895@), так и включение в отчетность сведений о сделкахс контрагентами, которые не могли исполнить такие сделки, а так же схемы, направленные на неправомерное применение норм международных соглашений об избегании двойного налогообложения. К искажению отчетности налогоплательщика налоговый орган будет относить: не отражение дохода, в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учёта заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

Во-вторых, налоговый орган указал, что статья 54.1 НК РФ не является кодификацией правил, сформулированных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, а представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами. В связи с этим положения данного постановления Пленума ВАС, в том числе посвященные  «необоснованной налоговой выгоде» и «проявлению должной осмотрительности» не должны использоваться при проведении камеральных и выездных проверок, назначенных после вступления в силу изменений в налоговый кодекс.

Таким образом, исходя из вышеуказанного, изменения НК РФ и разъяснений, данных налоговом органом, можно сделать вывод, что налоговые органы в дальнейшем при проведении камеральных и выездных проверок не будет использовать такие основания доначисления налогов как непроявление осмотрительности при выборе контрагента или нарушение контрагентом своих налоговых обязательств. Однако, при проведении налоговых проверок в первую очередь налоговые органы будут пристально исследовать достоверность бухгалтерского и налогового учета, а так же деловые цели заключенных сделок и реальность их исполнения.